房地產包銷是兼有代理及買賣雙重法律性質，包銷商與開發商之間約定的一種特殊的房產承包銷售的方式。包銷商按照約定，先以支付首期款或保證金的方式，“打折”“買斷”開發商一定數量的房產，在鎖定房源后，根據包銷合同的約定，以開發商名義，在約定的包銷期內對外銷售鎖定的房源，并按約定向開發商支付包銷價款，獲取銷售差價利益或向開發商補足差額，包銷期滿將未銷售的房產全部買入的行為。包銷商不但買斷了既定范圍房源的銷售權，亦買斷了既定范圍的房產。值得一提的是，包銷本身所反映的業務實質似乎是開發商將房產以固定價格賣給包銷方，包銷方再溢價轉讓給終端購房人，包銷方在這個過程中賺取價差。但該業務所涉的財稅處理邏輯以及該邏輯推導下的法律關系而言，目前市場上的包銷本質上還是代理的范疇，一方面是代理服務行業的稅率明顯低于不動產交易的綜合稅費，二是避開了兩次過戶涉及的程序繁雜和與房產過戶有關的重復征稅的問題。

一、包銷的含義及包銷協議
（一）包銷的含義
包銷（Exclusive Sales）又稱獨家經銷（Sole Distribution）指出口人（即供貨商）通過包銷協議把某一種或某一類貨物在某一個地區和期限內的獨家專營權給予國外商人（即進口商、包銷商）的貿易做法。包銷方式下，雙方當事人通過包銷協議建立起一種較為穩固的購銷關系。
（二）獨家專營權的含義
是指出口人在一定時期和一定地區內，只向包銷人報價成交，銷售某種貨物，而包銷人在此期間和在此地區內也不得購買他人的同樣或類似的貨物。
（二）包銷業務中當事人之間的關系
包銷業務中的兩個當事人，供貨人和包銷人之間是一種售定性質的買賣關系，即供貨人是賣方，包銷人是買方。貨物由包銷人購買，自行銷售，自負盈虧，包銷人承擔貨價漲跌及庫存積壓的風險。它與單邊逐筆售定的貿易方式區別在于包銷人在一定時期和一定地區之內享有獨家專營權，包銷人享受的這種權利是通過供貨人和包銷人簽訂的包銷協議來實現的。
（三）包銷協議（Exclusive Sales Agreement）
采用包銷方式，出口人與包銷商之間的權利與義務是由包銷協議所確定的。包銷協議包括下列主要內容：
1．包銷貨物的名稱，包括包銷貨物的品種、規格、型號、牌號、貨號等。
2．包銷協議雙方的關系
在包銷協議中，都要明確包銷商與出口企業（供貨人）之間的關系是本人與本人的關系（Principal to Principal）,即屬買賣關系。
3．包銷商品的范圍
一般情況下，包銷商品的范圍不宜太大。通常規定方法有：
（1）一類商品或幾類商品。
（2）同類商品的幾個品種或幾個型號。
4．包銷地區
包銷地區的約定方法，通常有下列幾種：
（1）確定一個國家或幾個國家。
（2）確定一個國家中幾個城市。
（3）確定一個城市。
5．包銷期限
即給予獨家專營權的期限，通常規定為一年期限，最長不超過兩年。
6．包銷專營權
是指包銷商行使專賣和專買的權利，這是包銷協議的重要內容。
7．包銷數量或金額
它既是指包銷商承購貨物的數量或金額，也是出口商（供貨人）供貨的數量或金額，它對雙方有同等的約束力。包銷數額一般采用規定最低承購額的做法。確定實際承購數額有各種不同的做法，一般以實際裝運數為準。
8．作價辦法
其中一種做法是在規定的期限內，一次作價。即無論協議內包銷商品價格上漲、下落與否，以協議規定價格為準。另一種做法是在規定的包銷期限內分批作價。由于國際商品市場的價格變化多端，因此采用分批作價較為普遍。
二、包銷方式的優缺點
（一）優點
1．有利于調動包銷商經營的積極性；
2．有利于利用包銷商的銷售渠道，達到鞏固和擴大市場的目的；
3．可減少多頭經營產生的自相競爭的弊病。
（二）缺點
如果出口人不適當地運用包銷方式，可能使出口商的經營活動受到不利的影響或者出現包而不銷的情況。此外，包銷商還可能利用其壟斷地位，操縱價格和控制市場。
三、采用包銷方式應注意的問題
1．慎重選擇包銷商。
在選擇包銷商時，為了確定包銷商是否可靠，可先采用“獨家發盤”方式。即某項商品在一定地區，只向一家客戶發盤。
2．適當規定包銷商品的范圍、地區及時間。
通常情況下，包銷商品的范圍不宜太大，包銷地區范圍不宜太廣，對包銷時間的規定，應視客戶情況而定，不宜過長，也不宜過短。
3．在協議中應規定中止或索賠條款。
第二節 代 理
一、代理的性質與特點
（一）代理（Agency）的概念
國際貿易中的代理是以委托人（Principal）為一方，接受委托的代理人為另一方達成協議，規定代理人（Agent）在約定的時間和地區內，以委托人的名義與資金從事業務活動，并由委托人直接負責由此而產生的后果。
（二）代理的性質
銷售代理商同出口商之間的關系，因不是買賣關系，故銷售代理商不墊資金、不擔風險和不負盈虧，他只獲取傭金。
（三）代理的特點
代理方式同包銷方式相比，具有下列基本特點：
1．代理人只能在委托人的授權范圍內，代理委托人從事商業活動。
2．代理人一般不以自己的名義與第三者簽訂合同。
3．代理人通常是運用委托人的資金從事業務活動。
4．代理人不管交易當中的盈虧，只取傭金。
5．代理人只居間介紹生意、招攬訂單，但他并不承擔履行合同的責任。
代理的種類
（一）國際貨物買賣中的代理按委托人授權大小可分為：
1. 總代理（General Agency）。
是委托人在指定地區的全權代表，他有權代表委托人從事一般商務活動和某些非商務性的事務。
2．獨家代理（Sole Agency or Exclusive Agency）。
是在指定地區和期限內單獨代表委托人行事，從事代理協議中規定的有關業務的代理人。委托人在該地區內，不得委托其他代理人。在出口業務中采用獨家代理的方式，委托人須給予代理人在特定地區和一定期限內代銷指定商品的獨家專營權。
3．一般代理（Agency），又稱傭金代理（Commission Agency）
是指在同一地區和期限內委托人可同時委派幾個代理人代表委托人行為，代理人不享有獨家專營權。傭金代理完成授權范圍內的事務后按協議規定的辦法向委托人計收傭金。
（二）按照行業性質的不同，代理又分為：
1． 銷售代理。
它是代理方式中常見的一種，指的是代表出口商或制造商為其商品在國際市場上的銷售提供服務的代理人。
2． 購貨代理。
又稱采購代理，即代理人受進口人的委托，為其在國際市場上采購商品提供服務。
3． 貨運代理。
一般是以貨主的受托人身份為貨主辦理有關貨物的報關、交接、倉儲、調撥、檢驗、包裝、轉運、訂艙等項業務。
4． 船方代理。
是指承運人的代理人，包括外輪代理，為承運人承攬貨載提供服務。
5． 保險代理。
通常是指保險人的代理，代表保險人和被保險人打交道。還有一種代理稱作保險經紀人(Broker)，他是作為被保險人的代理，為其辦理投保手續服務。
除以上幾種以外，業務中還有廣告代理、訴訟代理、仲裁代理等等。
（三）獨家代理與獨家經銷的異同
獨家代理與獨家經銷有其相同點，均是給國外客戶在特定地區和一定期限內以銷售指定商品的專營權。但兩者又有不同點，獨家經銷是售定性質，買方自負盈虧，以賺取利潤為主。獨家代理是委托代銷，中間商一般可墊付資金，以賺取傭金為主。
三、代理協議
（一）代理協議的概念
代理協議也稱代理合同，它是用以明確委托人和代理人之間權利與義務的法律文件。協議內容由雙方當事人按照契約自由的原則，根據雙方的合意加以規定。
（二）代理協議的內容
國際貿易中的代理種類繁多，代理協議的形式和內容也各不相同。業務中常見的銷售代理協議主要包括以下內容：
1．代理的商品和區域。
應在代理協議中明確、具體地規定代理商品的名稱、品種、花色、規格等，以及代理權行使的地區范圍。
2．代理人的權利與義務。
這是代理協議的核心部分，一般應包括下述內容：
①明確代理人的權利范圍，以及是否享有專營權。
②規定代理人在一定時期內應推銷商品的最低銷售額（按FOB價或CIF價計）。
③代理人應在代理權行使的范圍內，保護委托人的合法權益。
④代理人應承擔市場調研和廣告宣傳的義務。
3．委托人的權利與義務
委托人的權利主要體現在對客戶的訂單有權接受，也有權拒絕。委托人有義務維護代理人的合法權益，保證按協議規定的條件向代理人支付傭金。
4．傭金的支付
①代理人有權索取傭金的時間。
②傭金率。
③計算傭金的基礎。
④支付傭金方法。
除上述基本內容外，還可以在協議中規定不可抗力條款、仲裁條款以及協議的期限和終止辦法等條款。這些條款的規定辦法與包銷協議的做法大致相同。
（三）我國的外貿代理制
在我國的實際業務中，外貿代理有三種不同情況：
1．國內享有外貿經營權的企業之間的代理，代理人以被代理人(委托人)的名義對外簽訂進出口合同。
2．國內享有外貿經營權的企業之間的代理，代理人以自己的名義對外簽訂進出口合同。
3．享有外貿經營權的企業受國內不享有外貿經營權的企業的委托，以自己的名義對外簽訂進出口合同。 獨家代理與包銷有哪些區別？在出口業務中，銷售代理與經銷有相同之處，但從當事人之間的關系來看，兩者卻有根本的區別。（1）經銷商與供貨人之間是買賣關系，經銷商完全是為了自己的利益購進貨物后轉售，自籌資金，自負盈虧，自擔風險。（2）而在代理方式下，代理人作為委托人的代表，其行為不能超過授權范圍。代理人一般不以自己的名義與第三者訂立合同，只居間介紹，收取傭金，并不承擔履行合同的責任，履行合同義務的雙方是委托人和當地客戶。

　　企業銷售商品時，能否確認收入，關鍵要看該銷售是否能同時符合或滿足以下5個條件，對于能同時符合以下5個條件的商品銷售，應按會計準則的有關規定確認銷售收入，反之則不能予以確認。在具體分析時，應遵循實質重于形式的原則，注重會計人員的職業判斷。
　　一、 企業已將商品所有權上的主要風險和報酬全部轉移給購買方
　　風險主要指商品由于貶值、損壞、報廢等造成的損失；報酬是指商品中包含的未來經濟利益，包括商品因增值以及直接使用該商品所帶來的經濟利益。如果一項商品發生的任何損失均不需要本企業承擔，帶來的經濟利益也不歸本企業所有，則意味著該商品所有權上的風險和報酬已轉移給購買方。
　　判斷一項商品所有權上的主要風險和報酬是否已轉移給購買方，需要視不同情況而定。主要風險和主要報酬是否轉移的類型歸納起來講不外乎有以下4種情況。
　?。ㄒ唬┲饕L險和主要報酬全部未轉移
　　某生產商通過委托代銷方式將其產品分送到各地代銷商處，由代銷商負責代銷，代銷商可以按照銷售金額的一定比例收取手續費，但不承擔包銷責任。
　?。ǘ┲饕獔蟪暌艳D移，主要風險未轉移
　　甲筑路公司為取得一項特定路段建造的政府合同，從乙方制造商處購買了若干臺重型推土機，購銷合同定明，如果甲筑路公司最后未取得道路建筑的政府合同，可以將推土機退回。
　　（三）主要風險已轉移，主要報酬未轉移
　　甲企業將一塊土地以40萬元的市場價格賣給乙房地產公司，銷售協議規定，甲企業有權在交易結束后的第二年末以等于原價110%的價格回購賣出的土地，但乙房地產公司卻沒有權利要求甲企業一定要回購。交易結束后房地產市場一直處于低迷狀態，預計近兩年內也難有起色。
　?。ㄋ模┲饕L險和主要報酬已全部轉移
　　A企業將一批商品銷售給某客戶，貨已發出，并取得了收取貨款的權利，根據與該客戶多年來的商業交往經驗，A企業在收回價款方面不存在重大不確定因素。
　　另外，主要風險和報酬是相對于次要風險和報酬而言的，如果企業僅僅是保留了所有權上的次要風險，則銷售成立，相應的收入應予以確認。
　　如某公司在銷售B產品時，允許購貨企業在三個月內因質量不符合要求等原因退貨。根據以往經驗，公司估計的退貨比例為銷售額的1%，在這種情況下，該公司雖仍保留有一定的風險，但這種風險是次要的，與所有權相聯系的主要風險和報酬已轉移給了購買方，該公司應確認收入。（假設該公司銷售B產品的收入為100萬元，銷售成本為80萬元，增值稅率為17%，則該公司銷售產品時，應作如下會計處理：
　　借：應收賬款 　　　　　　　　　　　　117萬元
　　貸：主營業務收入 　　　　　　　　　　100萬元
　　應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 17萬元
　　在銷售當月月底估計合理退貨可能性后，應作如下會計處理：
　　借：主營業務收入　　　　　　　　　　　 1萬元 （100萬元×1%）
　　貸：主營業務成本　　　　　　　　　　　　 0.8萬元（80萬元×1%）
　　其他應付款 　　　　　　　　　　　　　0.2萬元
　　二、企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出商品實施控制
　?。ㄒ唬├^續管理權
　　1.與所有權有關的繼續管理權。
　　如甲企業為房地產開發企業，將其尚未開發的土地賣給乙企業，合同規定由甲企業開發這片土地，開發后的土地出售后，利潤由甲、乙企業按比例共同享有，這種情況屬于甲企業保留了與所有權有關的繼續管理權，此交易不屬于銷售交易，而是屬于甲、乙企業共同開發土地、共同分享利潤的投資交易，因而在出售土地時，不應確認收入。
　　2.與所有權無關的繼續管理權。
　　如某開發商將其開發的一住宅小區出售給某客戶并對該小區負責以后的物業管理，就屬于與所有權無關的繼續管理權，開發商出售商品房時，如同時符合收入確認的其他條件，就應確認收入了。
　?。ǘκ鄢錾唐穼嵤┯行Э刂疲ㄖ饕甘酆蠡刭彛?br />　　1.如果回購價已在合同中定明。
　　如甲企業將產品銷售給乙企業，雙方訂立的合同回購價格為100萬元，假定回購當日的市場價格為120萬元，甲企業回購商品時會少支付20萬元，甲企業將獲得20萬元報酬；如回購當日市場價格為90萬元，甲企業回購商品時會多支付10萬元，甲企業將承擔10萬元損失。
　　由此可見，體現在商品所有權上的主要風險和報酬就沒有轉移給購買方，同時又對商品實施控制，所以甲企業銷售產品時，不應確認收入。
　　2.如果回購價為回購當日的市場價。
　　如A企業將商品以100萬元的價格銷售給B企業，雙方定立合同時明確規定，A企業回購該商品時的回購價格為回購當日的市場價。假定回購當日的市場價格為130萬元時，B企業會在A企業回購商品的過程中獲得30萬元的報酬；假定回購當日的市場價格為85萬元時，B企業將在A企業回購商品的過程中蒙受15萬元的損失。
　　盡管體現在商品所有權中的主要風險和報酬已經轉移給了購買方，但由于A企業對售出商品實施了控制，所以A企業在銷售該商品時，不應確認銷售收入。
　　三、收入的金額能夠可靠地計量
　　收入能否可靠地計量是確認收入的基本前提。企業在銷售商品時，售價通常已經確定，但銷售過程中由于某些不確定因素，也有可能出現售價變動的情況，則在新的售價未確定之前，即使款項已經收到，也不應確認收入，而應將其實際收到的款項作為預收賬款處理。等新的售價確定后，再按預收款銷售產品的有關規定，進行確認收入、補收或退回多收款項的賬務處理。
　　四、相關的經濟利益很可能流入企業
　　經濟利益是指直接或間接流入企業的現金或現金等價物。在銷售商品的交易中，與交易相關的經濟利益即為銷售商品的價款。很可能是指經濟利益流入企業的可能性超過50%，銷售商品的價款能否有把握收回，是收入確認的一個重要條件。企業在銷售商品時，如估計價款收回的可能性不大，即使收入確認的其他條件均已滿足，也不應當確認收入。
　　例如：甲企業于2008年5月8日以托收承付方式向乙企業銷售一批商品，成本為1 000萬元，售價為2 000萬元，專用發票上標明的增值稅款為340萬元，商品已經發出，手續已經辦妥。此時，得知乙企業在另一項交易中發生了巨額損失，此筆貨款收回的可能性不大，意味著與該交易相關的經濟利益流入企業的可能性很小或不能流入企業，因此甲企業不應確認收入，而應當進行如下的賬務處理。
　　（1）借：發出商品　　　　　　　　　　 1 000萬元
　　貸：庫存商品 　　　　　　　　　　　1 000萬元
　?。?）借：應收賬款 　　　　　　　　　　　340萬元
　　貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 340萬元
　?。ㄈ缂{稅義務尚未發生，則無須編第二筆分錄）
　　五、相關已發生或將發生成本能夠可靠的計量
　　根據收入和費用相配比的原則，與同一項銷售有關的收入和成本應在同一會計期間予以確認。因此，如果成本不能可靠地計量，即使其他條件均已滿足，相關的收入也不能確認，如已收到價款，收到的價款應確認為一項負債。
　　【例】乙公司本年度銷售給M企業一臺機床，銷售價格為100萬元，M企業已支付全部款項，該機床12月31日尚未完工，已經發生的成本60萬元，完工尚需發生的成本難以合理確定。
　　此時乙企業不能確認銷售收入，雖然收入能夠可靠地計量，并且已經收到，但成本不能可靠地計量，無法實行收入與費用在同一會計期間的相互配比，因而在實際收到款項時，應作如下賬務處理。
　　借：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　100萬元
　　貸：預收賬款 　　　　　　　　　　　　　100萬元